Trong kiểm toán báo cáo tài chính, các chuẩn mực kế toán hiển nhiên được kiểm toán viên sử dụng làm tiêu chuẩn để đánh giá và nhận xét về các báo cáo tài chính. Các chuẩn mực kế toán, mà mọi người đều biết, là hệ thống nguyên tắc kế toán được chấp nhận phổ biến ở hầu hết các quốc gia và chúng đã được thiết lập qua thực tiễn và nghiên cứu trong nhiều thế kỷ.  

Tuy nhiên, vấn đề trên hoàn toàn không giống như trong kiểm toán hoạt động. Thứ nhất, do loại kiểm toán này mới phát triển bắt đầu từ những năm 70 nên chưa có một quá trình lịch sử lâu dài, cũng như nhiều công trình nghiên cứu thực tiễn về nó. Thứ hai, về quan điểm nhận thức và cách thức áp dụng ở các nước cũng như ở từng tổ chức kiểm toán vẫn còn có sự khác biệt. Thứ ba, đó là tính đa dạng về hoạt động và chức năng của các đối tượng kiểm toán, chính điều này dẫn đến việc không có những tiêu chuẩn chung dùng trong kiểm toán hoạt động. Vì vậy, trong kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên sẽ thực hiện công việc khó khăn hơn nhiều so với khi kiểm toán báo cáo tài chính.  

Bài viết này nhằm giới thiệu những nét cơ bản về tiêu chuẩn dùng để đánh giá đối tượng được kiểm toán trong kiểm toán hoạt động trên các phương diện: định nghĩa, phân loại, cơ sở thiết lập, và những đặc tính và phương thức để xác định thế nào là những tiêu chuẩn được xem là “lý tưởng”. Để tránh nhầm lẫn đối với bạn đọc, thuật ngữ “tiêu chuẩn kiểm toán” trong bài viết này được hiểu đó là những chuẩn mực thiết lập để đánh giá đối tượng kiểm toán chứ không phải là chuẩn mực để hướng dẫn và đánh giá chất lượng công việc của kiểm toán viên. 

1. Định nghĩa về tiêu chuẩn trong kiểm toán hoạt động 

 Trước khi tìm hiểu những vấn đề khác về tiêu chuẩn kiểm toán hoạt động, chúng ta cần có cái nhìn về quan điểm của các nhà nghiên cứu hiện nay đối với vấn đề này như thế nào?  

 Trong hầu hết các tài liệu về kiểm toán hoạt động hoặc có liên quan, chúng ta thường hay bắt gặp những định nghĩa hay khái niệm về tiêu chuẩn kiểm toán như sau :  

“Tiêu chuẩn kiểm toán là những chuẩn mực hợp lý và có thể đạt tới được của một hoạt động và thủ tục kiểm soát mà dựa vào đó có thể đánh giá sự tuân thủ, sự đầy đủ của các hệ thống quản lý và những thực tiễn, cũng như tính kinh tế, tính hiệu quả và sự hữu hiệu của các hoạt động.”(1)  

“Tiêu chuẩn là các chuẩn mực, thước đo để đánh giá, những mong đợi của những cái gì đó sẽ tồn tại, những thông lệ tốt nhất, và những định chuẩn mà dựa vào đó để so sánh hoặc đánh giá hoạt động... Trong việc lựa chọn tiêu chuẩn, kiểm toán viên có trách nhiệm sử dụng tiêu chuẩn hợp lý, có thể đạt được, và phù hợp với các mục tiêu của cuộc kiểm toán hoạt động.”(2) 

“Tiêu chuẩn kiểm toán là những chuẩn mực hợp lý và có thể đạt tới được mà dựa vào đó có thể đánh giá được tính kinh tế, tính hiệu quả và sự hữu hiệu của các hoạt động.”(3) 

“Tiêu chuẩn kiểm toán là một tập hợp các chuẩn mực hợp lý và có thể đạt tới được của một hoạt động”(4)  

Tuy có đôi chút khác biệt, nhưng hầu như mọi định nghĩa đều chú trọng và thống nhất ở hai thuật ngữ, đó là “hợp lý”(reasonable) và “có thể đạt tới được”(attainable). “Hợp lý” ở đây, có thể hiểu là các tiêu chuẩn kiểm toán được kiểm toán viên thiết lập dựa trên những cơ sở đáng tin cậy và phù hợp với đối tượng được kiểm toán nên được nhiều người đồng tình. Còn “Có thể đạt tới được” có thể hiểu là kiểm toán viên sử dụng chúng để đạt được mục đích của cuộc kiểm toán là có thể đánh giá đúng đắn các đối tượng kiểm toán ở mức độ cao, chứ không phải là ở mức độ tuyệt đối, và tạo được sự tin cậy đối với người sử dụng.  

2. Phân loại tiêu chuẩn trong kiểm toán hoạt động 

 Tiêu chuẩn kiểm toán hoạt động cũng có thể phân loại theo nhiều cách khác nhau. Tuy nhiên, trong những tài liệu về kiểm toán hoạt động ít thấy đề cập đến việc phân loại tiêu chuẩn kiểm toán hoạt động, nhưng nếu có thường chỉ phân loại theo mức độ để đánh giá và theo từng khía cạnh cụ thể của đối tượng kiểm toán(tính kinh tế, tính hiệu quả, sự hữu hiệu). Nếu theo mức độ đánh giá, chúng được phân thành hai loại là tiêu chuẩn chung và tiêu chuẩn cụ thể. 

Tiêu chuẩn chung  

Tiêu chuẩn chung là những quy định hoặc nguyên tắc có tính khái quát – chưa cần cụ thể – cho một hoạt động được xem là hợp lý và có thể chấp nhận được. Ví dụ về việc thiết lập tiêu chuẩn chung khi xem xét việc sử dụng một thiết bị là “thiết bị phải được sử dụng một cách tối ưu”.  

Một vài tác giả cho rằng tiêu chuẩn chung đôi khi được thiết lập chỉ căn cứ trên sự cảm nhận chung về một hoạt động nào đó. Chẳng hạn như, các thủ tục hành chính trong một tổ chức có thể quá “rườm rà” dẫn đến hoạt động không có hiệu quả. Thậm chí chỉ cần xem xét lại một cách tổng thể các thủ tục đó, kiểm toán viên cũng có thể phát hiện được những khía cạnh cần phải đơn giản hoá. Như vậy, các kiểm toán viên phải hiểu biết về những thông lệ trong quản lý được chấp nhận phổ biến ở những đơn vị khác. Và trong trường hợp này, những thông lệ đó có thể được chấp nhận như là tiêu chuẩn chung trong kiểm toán.  

Tiêu chuẩn cụ thể 

Đó là những tiêu chuẩn được dùng để đánh giá cho các hoạt động cụ thể và theo từng phương diện đánh giá(tính kinh tế, tính hiệu quả và sự hữu hiệu của hoạt động). Như vậy, tiêu chuẩn cụ thể phải có mối liên hệ mật thiết với từng hoạt động riêng biệt trong từng phạm vi cụ thể và đòi hỏi kiểm toán viên phải hiểu biết đầy đủ những nội dung chi tiết của hoạt động này. Ví dụ, khi kiểm toán một dự án về năng lượng, tiêu chuẩn cụ thể có thể bao gồm những quy định cho hoạt động như: lượng nhiêu liệu tiêu hao để phát được 1 kwh điện, giá thành cho mỗi đơn vị điện năng, thời gian ngừng hoạt động để bảo dưỡng nhà máy điện, tỷ lệ chi phí bảo dưỡng bình quân so với tổng số chi phí xây dựng và sản lượng điện dự kiến sản xuất …  

 Chính vì thế, nếu kiểm toán viên chưa hiểu biết về hoạt động thì họ không thể nào thiết lập được các tiêu chuẩn kiểm toán cụ thể một cách hợp lý được.  

Ngoài ra, tiêu chuẩn cụ thể cũng phải có mối liên hệ mật thiết với các mục tiêu, các chương trình, các hoạt động kiểm soát của một đơn vị và cả những vấn đề về mặt pháp lý có liên quan đến đơn vị. Tiêu chuẩn cụ thể phần lớn xuất phát từ những mục tiêu đặt ra cho từng hoạt động cụ thể(như dự án, chương trình). Ví dụ, một chương trình phòng chống bệnh sốt rét có mục tiêu là phải loại bỏ căn bệnh này trong một khoảng thời gian nhất định, hoặc dự án xây dựng một con đường cao tốc yêu cầu phải hoàn thành trong một khoảng thời gian nhất định... 

Theo Tạp chí kiểm toán-kế toán